‘Cloud Computing’ e Tributação

A tributação das operações envolvendo programas de computador (software) sempre foi uma matéria controvertida. Isso porque a conceituação das operações envolvendo desenvolvimento e comercialização de software envolve entendimentos divergentes. Muitos entendem que essas operações dependem ou resultam de um trabalho intelectual e, portanto, deveriam ser consideradas, sempre, prestação de serviços. Para outros tantos, todavia, essa regra teria exceção e, em alguns casos, o software deveria ser considerado mera mercadoria a ser livremente comercializada em lojas e/ou via download na internet.

A própria Lei de Software, em função, aliás, das características peculiares do software, não o conceitua nem como produto, nem como serviço e tampouco entra em detalhes acerca das formas de comercialização do software. Limita-se a lhe assegurar o mesmo regime de proteção conferido às obras literárias e a dispor que "o uso de programa de computador no país será objeto de contrato de licença".

Diante dessa situação, após longa discussão, a jurisprudência dos tribunais, ao analisar a incidência tributária dessas operações, consolidou-se no sentido de diferenciar o software "de prateleira" daquele desenvolvido "sob encomenda". Enquanto o primeiro seria apenas uma mercadoria (uma vez que é vendido em larga escala e sem customizações) sobre cuja receita de venda incidiria o ICMS, o segundo seria obra decorrente de serviços (obra sob encomenda) e seria tributado pelo ISS.

É difícil caracterizar as atividades de um fornecedor de cloud computing

Importante mencionar que as normas relacionadas a esses impostos não acompanharam esse entendimento, muitas vezes definindo que o licenciamento de uso de software seria tributado por ambos os impostos, deixando a critério da fiscalização a sua exigência ou não.

Ocorre que a necessidade crescente de recursos informáticos impõe às empresas elevados investimentos na aquisição e manutenção desses ativos. Isso, somado à rapidez com que os recursos informáticos tornam-se obsoletos ou deixam de atender as demandas da empresa, tem levado muitas delas a terceirizar a aquisição e utilização de recursos informáticos. A adoção desse modelo tem trazido novas discussões sobre a conceituação das operações envolvendo software, inclusive em função de dúvidas no tocante à tributação aplicável.

Entre as novas modalidades de contratação de recursos informáticos, passaram a ser oferecidos no mercado formatos que ficaram conhecidos como "as a service", dentre os quais estão o "Saas" e o "Iaas".

No Saas ou "Software as a service", o usuário acessa e utiliza um software que não se encontra instalado localmente em sua máquina, mediante acesso remoto à infraestrutura de terceiros, geralmente, via internet com o uso de login e senha. Ao adotar esse formato, a empresa evita os custos com o licenciamento direto do software.

Já no Iaas ou "Infraestructure as a service", o usuário acessa e utiliza toda a infraestrutura computacional instalada num ambiente virtual localizado fisicamente na empresa fornecedora. Nesse formato, a empresa não só evita o custo com o licenciamento de software como também deixa de investir na compra de equipamentos compatíveis com o software utilizado (sejam eles necessários em razão do crescimento da empresa ou em virtude de obsolescência).

Tanto o Saas como o Iaas são modalidades de "cloud computing", termo genérico usado para designar o acesso a recursos informáticos por meio da internet. O modelo de cloud computing pode ser identificado pelas seguintes características: (i) ausência de aquisição ou licença de uso de equipamentos ou programas de computador diretamente pelo usuário; (ii) utilização variável dos recursos (o usuário pode, a cada momento, contratar mais ou menos recursos); e (iii) pagamento proporcional ao uso (usuário paga apenas pelos recursos de software e/ou de infraestrutura que tenha usado).

Note-se que nessas modalidades, o usuário apenas acessa e utiliza, por meio da internet, recursos informáticos (equipamentos e/ou software) adquiridos e/ou licenciados pelo fornecedor. Não há entre fornecedor e usuário qualquer atividade de licença de uso de software, venda de produto ou prestação de serviço. Mesmo a manutenção dos equipamentos e programas de computador é atividade desempenhada pelo fornecedor em seu próprio benefício já que está obrigado a assegurar a continuidade, segurança e qualidade da infraestrutura disponibilizada.

Nas transações de Saas e Iaas fica difícil caracterizar as atividades desempenhadas pelo fornecedor como sendo licença de uso de programa de computador (tal como previsto na legislação do ISS) e tampouco como venda de mercadoria (obrigação de dar) ou prestação de serviços (obrigação de fazer), conceitos já pacificados pelos tribunais para licença de software de prateleira e/ou desenvolvimento de software por encomenda.

Nesse contexto, dependendo das atividades contratadas e das disposições contratuais aplicáveis, entendemos haver margem para se questionar a equiparação do Saas e do Iaas às atividades de licença de uso de programa de computador, venda de software de prateleira ou serviços de desenvolvimento de software sob encomenda para fins de tributação pelo ISS ou ICMS.

Por Fernando Stacchini, Miranda Blau e Renata Ciampi

Fonte: Valor Econômico