A conceituação
jurídica dos programas de computador nunca foi uma questão simples. Durante
anos debateu-se se o software corresponderia a uma ferramenta com aplicação
industrial (e, como tal, passível de proteção por patente e sujeita às regras aplicáveis
à propriedade industrial) ou se corresponderia a uma criação intelectual (protegível
pela legislação de direitos autorais, tal qual uma obra literária). No Brasil e
em diversos países, optou-se por estender aos programas de computador a
proteção da legislação de direitos autorais, com peculiaridades de legislação
específica.
Isso, todavia, não pôs fim às controvérsias acerca da conceituação da natureza das operações envolvendo programas de computador. Primeiramente porque, embora possam ser distribuídos, comercializados e licenciados de formas diversas, raramente os softwares são vendidos ao usuário final. Esse, no mais das vezes, adquire uma licença de uso do software. Ademais, dependendo de como tenha sido contratado o desenvolvimento do software (e.g., de forma customizada para um cliente específico ou de forma padronizada para ser licenciado em larga escala) a natureza das operações que o envolvem pode mudar.
Do ponto de vista tributário a controvérsia acerca da conceituação jurídica das operações envolvendo programas de computador não é menor. Cada um dos níveis de governo busca enquadrar o software nos conceitos jurídicos mais convenientes a fazer incidir sobre os softwares, sobre a sua comercialização e/ou sobre as receitas daí oriundas, os tributos que lhe cabem estabelecer, regular e cobrar.
Diante dessa situação, há tempos, vem se pacificando o entendimento segundo o qual o pagamento por programas de computador desenvolvidos de forma customizada e especifica para um determinado usuário, corresponde a remuneração por serviços e estaria sujeitos ao ISS, de competência municipal.
Por outro lado, programas de computador desenvolvidos de forma padronizada e uniforme, comercializados em larga escala (os chamados "softwares de prateleira") equivaleriam a mercadorias e, em alguns Estados (como São Paulo) estariam sujeitos ao ICMS, incidente sobre o valor do meio físico no qual os softwares encontram-se gravados. A Receita Federal, também, em algumas situações, exarou entendimento que haveria a incidência do IPI, principalmente em casos de importação de software.
Isso, todavia, não pôs fim às controvérsias acerca da conceituação da natureza das operações envolvendo programas de computador. Primeiramente porque, embora possam ser distribuídos, comercializados e licenciados de formas diversas, raramente os softwares são vendidos ao usuário final. Esse, no mais das vezes, adquire uma licença de uso do software. Ademais, dependendo de como tenha sido contratado o desenvolvimento do software (e.g., de forma customizada para um cliente específico ou de forma padronizada para ser licenciado em larga escala) a natureza das operações que o envolvem pode mudar.
Do ponto de vista tributário a controvérsia acerca da conceituação jurídica das operações envolvendo programas de computador não é menor. Cada um dos níveis de governo busca enquadrar o software nos conceitos jurídicos mais convenientes a fazer incidir sobre os softwares, sobre a sua comercialização e/ou sobre as receitas daí oriundas, os tributos que lhe cabem estabelecer, regular e cobrar.
Diante dessa situação, há tempos, vem se pacificando o entendimento segundo o qual o pagamento por programas de computador desenvolvidos de forma customizada e especifica para um determinado usuário, corresponde a remuneração por serviços e estaria sujeitos ao ISS, de competência municipal.
Por outro lado, programas de computador desenvolvidos de forma padronizada e uniforme, comercializados em larga escala (os chamados "softwares de prateleira") equivaleriam a mercadorias e, em alguns Estados (como São Paulo) estariam sujeitos ao ICMS, incidente sobre o valor do meio físico no qual os softwares encontram-se gravados. A Receita Federal, também, em algumas situações, exarou entendimento que haveria a incidência do IPI, principalmente em casos de importação de software.
Pois bem. Ocorre que as operações envolvendo softwares de prateleira distribuídos e licenciados por download via internet não se enquadram em qualquer das situações acima.Tais operações não podem ser equiparadas nem a prestação de serviços, nem a venda de mercadorias e não há consenso quanto à sua natureza e tributação.
No âmbito federal, recentes manifestações da Receita Federal estabelecem que "a gravação de software em mídia é operação de industrialização, sujeita à incidência do IPI", porém "a confecção de software bem como sua transferência por meio eletrônico não são operações de industrialização, o que implica a não incidência de IPI". (Soluções de Consulta nºs 77 e 78 no âmbito da 9ª Região Fiscal).
Tal entendimento reforça a posição da Receita Federal no sentido de que: (i) somente e especificamente aqueles softwares de prateleira que sejam gravados em suporte físico para posterior comercialização podem ser considerados produtos industrializados, estando sujeitos à incidência do IPI quando da saída desses produtos do estabelecimento importador; e (ii) softwares de prateleira comercializados por download via internet, ou seja, sem suporte físico, não são mercadorias e não estão sujeitos à incidência do IPI.
Importante observar que nessas manifestações a Receita Federal utiliza-se do termo "mercadoria" para justificar a não incidência do IPI. No entanto, como sabemos, o IPI incide sobre produtos industrializados, que não precisam ser necessariamente destinados ao comércio, como acontece com os bens tributáveis pelo ICMS (esfera estadual).
No âmbito estadual, a controvérsia é também interessante. Em primeiro lugar porque a incidência do ICMS dependeria, em princípio, da circulação de mercadorias. Juridicamente, todavia, um bem somente pode ser caracterizado como mercadoria quando sua circulação implica a efetiva transferência da titularidade do bem (compra e venda) o que não ocorre no caso de softwares, já que se trata de mera licença de direito de uso. Em segundo lugar, por que mesmo que se quisesse considerar a comercialização do suporte físico (como no caso do Estado de São Paulo), na licença por download via internet não há suporte físico e, na prática, não há como se fundamentar a incidência do ICMS.
Por fim, no âmbito municipal, como já vimos, softwares de prateleira disponibilizados por download via internet não podem ser equiparados à prestação de serviços e, portanto, não há como embasar a incidência do ISS.
A única certeza é a de que, em que pesem as considerações acima, todas as esferas governamentais continuarão insistindo em tentar sujeitar o software (inclusive nas operações por download via internet) à incidência dos tributos que lhes competem. Daí a importância de se descrever, definir e conceituar adequada e precisamente cada transação envolvendo software (especialmente as que incluam software via download) para minimizar o risco de um enquadramento tributário errôneo.
(Com colaboração de Miranda Blau, originalmente publicado no Última Instância)
